齐精智 作者：齐精智律师
2014年，公司注册资本由实缴制度变为认缴制。齐精智律师提示公司财务报表合并与公司注册资本认缴制之间没有关系。
本文不追浅陋，分析如下：
一、认缴出资不影响股东表决权
《全国法院民商事审判工作会议纪要》7.【表决权能否受限】股东认缴的出资未届履行期限，对未缴纳部分的出资是否享有以及如何行使表决权等问题，应当根据公司章程来确定。公司章程没有规定的，应当按照认缴出资的比例确定。
二、合并财务报表以控制为依据而非实缴出资
根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定
“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额”。
三、注册资金认缴制不影响财务并表
1、A公司注册资本500万元，甲公司持有A公司80%的股权。截止2020年12月31日A公司账面实收资本0元，股东均未对A公司实缴出资，A公司的运营资金均为借款产生。甲公司是A公司的控股股东，对A公司的日常经营等事务拥有绝对的控制权。甲公司在合并报表时是否应将A公司纳入合并报表范围？
通过查看A公司的《章程》第六章有关“公司的机构及其产生办法、职权、议事规则”中规定“股东会由全体股东组成，是公司的最高权力机构”；“股东会会议由股东按照出资比例行使表决权”；“公司的决议必须经代表三分之二以上表决权的股东通过即可执行”。甲公司持有A公司80%的股权，根据章程规定，股东会作为A公司的权利机构，甲公司在A公司股东会中拥有五分之四的表决权，远高于做出决议的三分之二以上表决权，也就是说甲公司的决议在A公司中拥有绝对的话语权。
通过询问A公司的管理层获知其均是由甲公司指派，可见甲公司是A公司的实际控制人，拥有A公司的绝对控制权。
根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额”，从该点来说甲公司已完全能够控制A公司，因此甲公司应将A公司纳入其合并报表范围。而不能因甲公司尚未对A公司实缴出资，则未将A公司纳入其合并报表中。
2、赛赫智能科创板上市申请文件审核问询函的回复
反馈意见：
招股说明书披露，根据收购爱斯伯特的股权转让协议，
（1）赛赫智能向爱斯伯特合伙支付10,800.00万元；（2）承担18,000万元未实缴出资的出资义务。截至本招股说明书签署日，赛赫智能已向爱斯伯特合伙支付了10,800.00万元股权转让对价。公司于2019年6月已缴纳430.00万元注册资本，剩余17,570.00万元出资义务根据公司章程的规定需于2021年底前完成支付。
请发行人说明：（1）承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本的出资义务是否构成合并对价的一部分，相关的义务是否可以撤销，是否应作为金融负债，未体现在母公司的资产负债表中的原因，是否符合企业会计准则等相关规定。
会计师回复：
一、回复说明
根据中国证监会2020年11月13日颁布的《监管规则使用指引-会计类第1号》规定，发行人承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本的出资义务应在母公司单体报表中作为金融负债列支，发行人已进行会计差错更正。发行人对爱斯伯特剩余17,570万元出资义务，不存在其他违约条款以及其他安排。如不履行出资义务，不影响发行人对爱斯伯特的控制权，具体说明如下：
承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本的出资义务是否构成合并对价的一部分，相关的义务是否可以撤销，是否应作为金融负债，未体现在母公司的资产负债表中的原因，是否符合企业会计准则等相关规定发行人承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本出资义务，构成合并对价的一部分，出资义务不可以撤销，在母公司资产负债表构成金融负债，具体说明如下：
承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本的出资义务是否构成合并对价的一部分 2018年10月27日爱斯伯特、爱斯伯特合伙与发行人签订《股权转让协议》，约定爱斯伯特合伙将所持爱斯伯特80%的股权以10,800万元价格全部转让给发行人。出让方爱斯伯特合伙对于爱斯伯特18,000万元的出资义务由发行人继承。
根据《企业会计准则第20号——企业合并》，企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和。
由于出让方爱斯伯特合伙尚未完全履行出资义务，发行人承担爱斯伯特18,000.00万元注册资本的出资义务应作为合并对价的一部分。且根据2020年11月13日颁布的《监管规则使用指引-会计类第1号》的之“1-1特殊股权投资的确认与分类”规定调整了母公司的长期股权投资金额并确认了金融负债。
2018年11月发行人在编制购买日合并报表时，已经充分考虑持有爱斯伯特20%股权的少数股东出资已全额缴足而发行人尚未完全履行出资义务，该18,000.00万元出资增加的爱斯伯特净资产中归属于发行人部分为14,400.00万元，因此，该出资义务履行影响发行人实际取得的被购买方可辨认净资产公允价值仅增加14,400.00万元，差额部分增加商誉3,600万元。因此，本次按照《监管规则使用指引-会计类第1号》规定进行调整，不影响合并报表数据、不影响商誉账面价值的确认。
综上，公司注册资本认缴制下，公司财务报表一样可以合并。
齐精智律师，仲裁员、北京大学法学院北大法宝学堂特约讲师，公司股权、借贷担保、房产土地、合同纠纷全国专业律师，微信号qijingzhi009。
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